Czy pomoc z tarcz antykryzysowych jest opodatkowana?

Z informacji opublikowanych na stronach internetowych Ministerstwa Rozwoju wynika, że w ramach tarczy antykryzysowej  i finansowej na dzień na dzień 31 lipca 2020 roku przedsiębiorcom udzielono wsparcia na łączną kwotę 123,27 mld zł.

Biznesy, które otrzymały wsparcie wciąż mają wątpliwości co do tego, czy pomoc finansowa otrzymana przez nich w ramach tarczy antykryzysowej i/lub finansowej (z PFR):

– podlega opodatkowaniu PIT/CIT/PCC, a jeśli tak to na jakich zasadach ?

– czy wydatki opłacane z otrzymanych kwot mogą być kosztem uzyskania przychodu?

j- ak będzie wyglądać kwestia rozliczenia PIT/CIT po ewentualnym umorzeniu subwencji /pożyczek ?

– czy fiskus będzie oczekiwał naliczania przez przedsiębiorców przychodów z tytułu otrzymania nieoprocentowanych subwencji z PFR (skoro przez ostatnie lata konsekwentnie uważał, że pożyczka bez odsetek to przychód z nieodpłatnego świadczenia) ?

radca prawny Warszawa

Analiza oficjalnych komunikatów Ministerstwa Finansów i ostatnich interpretacji indywidualnych –  może cieszyć przedsiębiorców.  Interpretacje skarbówki są póki co  bardzo korzystne dla przedsiębiorców.

Poniżej podsumowanie skutków podatkowych związanych z otrzymanym przez przedsiębiorców wsparciem finansowym (z podziałem na różne formy pomocy) oraz aktualnymi trendami interpretacyjnymi skarbówki co do rozliczania środków z PFR.

Spis treści

• I. Skutki podatkowe środków z  otrzymanych w ramach tarczy finansowej PFR
  • 1.    Tarcza finansowa a podatki dochodowe PIT/CIT
  • 2.     Tarcza finansowa a PCC
• II. Skutki podatkowe pożyczki otrzymanej przez mikroprzedsiębiorcę
  • 1.    Pożyczka otrzymana przez mikroprzedsiębiorcę a podatki dochodowe PIT/CIT
  • 2.   Mikropożyczka a PCC
• III. Skutki podatkowe otrzymania dofinansowania do części wynagrodzeń pracowników z FGŚP na ochronę miejsc pracy
  • Dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników z FGŚP na ochronę miejsc pracy a podatki dochodowe PIT/CIT
• IV. Skutki podatkowe otrzymania dofinansowania do  wynagrodzeń pracowników przez starostę
  • Dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników przez starostę a podatki dochodowe PIT/CIT
• V. Skutki podatkowe otrzymania dofinansowania do kosztów prowadzenia działalności przez starostę.
  • Dofinansowanie do kosztów prowadzenia działalności a podatek dochodowy PIT
• VI. Skutki podatkowe otrzymania zwolnienia ze składek ZUS
  • Otrzymanie zwolnienia ze składek ZUS a podatki dochodowe PIT/CIT
• VII. Skutki podatkowe otrzymania świadczenia postojowego
  • Świadczenie postojowe a podatek dochodowy PIT

I. Skutki podatkowe środków z  otrzymanych w ramach tarczy finansowej PFR

Tarcza finansowa PFR dla firm i pracowników jest programem skierowanym do mikrofirm (zatrudniających co najmniej 1 pracownika) oraz małych, średnich i dużych przedsiębiorstw. Pomoc finansowa otrzymana w oparciu tarczę finansową PRF jest subwencją finansową. Co do zasady subwencja ta podlega zwrotowi, przy czym po spełnieniu określonych warunków – po 12 miesiącach  może ona zostać umorzona w części nieprzekraczającej 75%.

1.    Tarcza finansowa a podatki dochodowe PIT/CIT

Dla celów podatku dochodowego subwencja finansowa z PFR traktowana jest jak pożyczka.

To oznacza, że:

a)  w dniu otrzymania subwencja nie jest przychodem podatkowym (wypłata środków z PFR jest neutralna podatkowo co np. wynika m.in. z interpretacji podatkowych  Dyrektora KIS z 27.7.2020 r. 0111-KDIB2-1.4010.217.2020.2.AR,  0111-KDIB2-1.4010.220.2020.2.PB)

b)  wydatki sfinansowane z uzyskanej subwencji PFR zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów (KUP) na ogólnych zasadach. To oznacza, że wszystkie wydatki, które zostały pokryte ze środków przekazanych przez PFR, podlegają zaliczeniu do KUP, o ile spełniają ogólne przesłanki wynikające z ustaw podatkowych do takiej ich kwalifikacji. Ewentualne umorzenie części subwencji nie zmienia kwalifikacji w/w wydatków jako KUP,

c)  w przypadku umorzenia subwencji – kwota umorzenia wg. zasad ogólnych powinna być zaliczona do przychodów i opodatkowana jeżeli wydatki sfinansowane z tej części zostały wliczone w koszty działalności.  Nadmienić warto, że na stronach ministerstwa finansów pojawiła się jednak informacja wedle, której MF we współpracy z PFR analizować będzie możliwość dokonania w 2021 r. częściowego zwolnienia z podatku dokonanych umorzeń subwencji.

d)  neutralność podatkowa otrzymanych subwencji oznacza, według skarbówki (vide interpretacje wskazane w pkt a powyżej),  że:

„przychód podatkowy nie powstaje także z racji tego, że otrzymana pożyczka jest nieoprocentowana. Nieoprocentowanie pożyczki jest bowiem ogólnie ustaloną zasadą programu przyznawania pomocy w ramach Tarczy Antykryzysowej.”

2.     Tarcza finansowa a PCC

Kwota uzyskanego finansowania z PFR nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, a zatem PCC nie trzeba płacić od otrzymanej subwencji.

Jak wynika z interpretacji dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (nr 0111- KDIB2-2.4014.112.2020.2.MZ) powodem takiej wykładni przepisów jest fakt, że „umowa subwencji finansowej nie stanowi pożyczki w rozumieniu art. 720 § 1 kodeksu cywilnego. Nie została wymieniona w ustawowym katalogu czynności podlegających PCC, nie trzeba więc go odprowadzać”.

II. Skutki podatkowe pożyczki otrzymanej przez mikroprzedsiębiorcę 

Pożyczka dla mikroprzedsiębiorcy zwana powszechnie mikropożyczką jest jedną z form wsparcia jakie zostały przewidziane w  art. 15zzd ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r.  szczególne rozwiązania związane z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (dalej: ustawa o COVID).

Wedle w/w przepisu  starosta może, na podstawie umowy zawartej z mikroprzedsiębiorcą o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, który prowadził działalność gospodarczą przed 1 kwietnia 2020 r. (zmiana okresu wprowadzona na mocy specustawy tarcza 3.0 z dnia 14.05.2020, Dz.U. z 2020 r. poz. 875  – obowiązującej od 16.05.2020), udzielić  ze środków Funduszu Pracy jednorazowej pożyczki na pokrycie bieżących kosztów prowadzenia działalności gospodarczej.

Pożyczka może być udzielona do kwoty 5.000,00 zł i wedle znowelizowanego na mocy specustawy – tarcza 4.0 z dnia 19.06.2020 r. (Dz.U. z 2020 r. poz. 1086), która weszła w życie 24.06.2020 r. –  art. 15 zzd ust 7 ustawy o COVID: pożyczka wraz z odsetkami podlega umorzeniu, pod warunkiem, że mikroprzedsiębiorca będzie prowadził działalność gospodarczą przez okres 3 miesięcy od dnia udzielenia pożyczki.  

1.    Pożyczka otrzymana przez mikroprzedsiębiorcę a podatki dochodowe PIT/CIT

a)    w dniu otrzymania mikropożyczka  nie jest przychodem podatkowym ponieważ ma charakter zwrotny,

b)    umorzenie  pożyczki również nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych ponieważ wynika to wprost z art. 15 zzd ust. 10  ustawy o COVID.

c)    wydatki sfinansowane z uzyskanej mikropożyczki  zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów (KUP) na  zasadach ogólnych. To oznacza, że wszystkie wydatki, które zostały pokryte z mikropożyczki,  podlegają zaliczeniu do KUP, o ile spełniają ogólne przesłanki wynikające z ustaw podatkowych do takiej ich kwalifikacji. Umorzenie pożyczki  nie zmienia kwalifikacji w/w wydatków jako KUP,

d)    jeżeli mikroprzedsiębiorca, który otrzymał mikropożyczkę  nie spełnił kryteriów do jej automatycznego umorzenia wprowadzonego tarczą 4.0 (nie prowadził działalności gospodarczej przez okres 3 miesięcy od dnia udzielenia pożyczki) – od pożyczki naliczane będą odsetki (oprocentowanie stałe wynoszące w skali roku 0,05 stopy redyskonta weksli przyjmowanych przez NBP) . W takiej sytuacji odsetki od pożyczki zwracanej staroście  stanowić będą dla mikroprzedsiębiorcy koszt podatkowy, podlegający księgowaniu  księgowaniu na podstawie dowodów wewnętrznych.

2.   Mikropożyczka a PCC

Kwota uzyskanej mikropożyczki  nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, a zatem PCC nie trzeba płacić. 

Pożyczka udzielana jest bowiem z funduszu celowego, jakim jest Fundusz Pracy, a zatem korzysta ze zwolnienia stosownie do art.   art. 9 pkt 10 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z w/w przepisem z PCC zwolnione są m.in. pożyczki z utworzonych w drodze ustawy innych funduszów celowych.

Fundusz pracy został określony wprost jako fundusz celowy na podstawie art. 103 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, a co za tym idzie – pożyczka udzielona z tego funduszu przez starostę w oparciu o art. 15zzd ust. 1 ustawy o COVID będzie zwolniona z PCC.

III. Skutki podatkowe otrzymania dofinansowania do części wynagrodzeń pracowników z FGŚP na ochronę miejsc pracy

O podmiotach, które mogą ubiegać się o w/w formę wsprarcia jak również o kryteriach jej uzyskania pisałam wcześniej w tym miejscu Tarcza antykryzysowa – dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników z FGŚP – aktualizacja na dzień 18.04.2020

Dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników z FGŚP na ochronę miejsc pracy a podatki dochodowe PIT/CIT

Skutki podatkowe zależą od tego jakiego wyboru dokona przedsiębiorca (ma 2 warianty) :

a)      dofinasowanie do   wynagrodzeń pracowników (i składek ZUS) z FGŚP stanowić będzie  przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych (zarówno w PIT jak i CIT) jeżeli dofinansowane w ten sposób wynagrodzenia i składki zaliczono wcześniej do kosztów podatkowych (vide: pismo Ministerstwa Finansów z 24.4.2020 r., DPP13.0723.16.2020.CPIJ),

 b)         jeśli wynagrodzenie pracowników oraz należne od nich składki ZUS w części w jakiej zostały sfinansowane z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych nie zostały zaliczone do kosztów działalności, to sfinansowanie tych kosztów również nie stanowi przychodu podatkowego ( art. 14 ust. 3 pkt 3a PIT i  art. 12 ust. 4 pkt 6a  z których wynika że do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.  W związku z tym, jeżeli przedsiębiorca nie zaliczył wcześniej do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzeń i należnych od nich składek ZUS, to sfinansowanie tych wynagrodzeń i składek w ramach art. 15 g ustawy o COVID nie będzie stanowić przychodu dla przedsiębiorcy.

Powyższe ma zastosowanie również w przypadku podatników, którzy wybrali opłacanie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

IV. Skutki podatkowe otrzymania dofinansowania do  wynagrodzeń pracowników przez starostę

Szerzej o tej formie wsparcia pisałam tu: Tarcza antykryzysowa – Dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników przez starostę – aktualizacja na dzień 18.04.2020

Dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników przez starostę a podatki dochodowe PIT/CIT

W zakresie skutków podatkowych w PIT/CIT sytuacja jest analogiczna jak opisana w pkt III powyżej (dot. dofinasowania z FGŚP).

V. Skutki podatkowe otrzymania dofinansowania do kosztów prowadzenia działalności przez starostę.

Warunki i kryteria podmiotowe dotyczące w/w formy wsparcia opisywałam w tym miejscu: Tarcza antykryzysowa – Dofinansowanie kosztów prowadzenia działalności przez starostę – aktualizacja na dzień 18.04.2020

Dofinansowanie do kosztów prowadzenia działalności a podatek dochodowy PIT

Jeśli chodzi o skutki podatkowe dofinasowania kosztów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 15 zzc ustawy o COVID – to są one podobne jak w odniesieniu do dofinasowań do wynagrodzeń pracowników jakie przedsiębiorcy mogą otrzymać z FGŚP (pkt III powyżej) bądź od starosty (pkt IV. powyżej).

Dla tej formy pomocy również nie przewidziano szczególnych zwolnień z podatku. Tym samym dofinasowanie to należy zaliczyć do przychodów w dacie otrzymania płatności (art. 14 ust 1 u ust 2 ustawy o PIT).  Świadczenia tego rodzaju nie są przychodami tylko wówczas, gdy przeznaczone są na środki trwałe lub wartości niematerialne, niemniej  dofinansowanie może być przeznaczone tylko na koszty, nie na majątek trwały.

Można więc środki z pomocy przeznaczyć na finansowanie kosztów o charakterze podatkowym, a każdy z tych kosztów należy rozważyć osobno pod kątem związku przyczynowo-skutkowego z przychodami i katalogu wyłączeń, o których mowa w art. 23 ustawy o PIT.  Nie wyłącza takich wydatków z kosztów podatkowych finansowanie ich z tarczy.

VI. Skutki podatkowe otrzymania zwolnienia ze składek ZUS

O kryteriach podmiotowych i warunkach ubiegania się o zwolnienie  z obowiązku opłacania składek ZUS na 3 miesiące (o które przedsiębiorcy mogli ubiegać się do dnia 30.06.2020 roku)  szerzej pisałam tu Tarcza antykryzysowa – zwolnienie z ZUS przez 3 miesiące – aktualizacja na dzień 18.04.2020

Otrzymanie zwolnienia ze składek ZUS a podatki dochodowe PIT/CIT

a)    otrzymanie zwolnienia ze składek ZUS przez przedsiębiorcę (zarówno tego opłacającego składki wyłącznie za siebie, jak również tego który zatrudnia pracowników) nie stanowi przychodu w rozumieniu PIT i CIT mimo tego, że jest przysporzeniem dla przedsiębiorcy. Wynika to wprost z art. 31zx ustawy o COVID zgodnie, z którym: „przychody z tytułu zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, nie stanowią przychodu w rozumieniu przepisów o PIT oraz CIT”. Tym samym zwolnienie  ze składek ZUS nie podlega opodatkowaniu.

b)    przedsiębiorca, który uzyskał zwolnienie ze składek ZUS nie może zaliczyć składek objętych zwolnieniem do kosztów uzyskania przychodu gdyż tylko faktycznie zapłacone składki ZUS mogą być KUP (art. 26 ust. 1 pkt 2 oraz art. 30c ust. 2 ustawy PIT).

c)    dodatkowo w  przypadku przedsiębiorcy opłacającego składki wyłącznie za siebie –  składki zdrowotne za miesiące zwolnienia (7,75%) nie podlegają odliczeniu od zaliczki na podatek.

W przypadku pracowników kosztem uzyskania przychodu jest lista płac netto powiększona o podatek PIT, a także ewentualne 50% składek ZUS (w przypadku firm od 10 do 49 pracowników).

d)    od strony pracownika –  zwolnienie pracodawcy z obowiązku zapłaty pobranych składek nie zmienia jego obciążeń podatkowych. Pracodawca powinien wykazać pracownikowi ich pobór w informacji podatkowej PIT-11, co spowoduje, że pracownik będzie mógł w zwykły sposób odliczyć te składki od podstawy opodatkowania PIT jako pobrane przez płatnika art. 26 ust 1 ustawy o PIT.

VII. Skutki podatkowe otrzymania świadczenia postojowego

O tej formie wsparcia oraz warunkach i podmiotach uprawnionych do ubiegania się o nią szerzej pisałam już tu: Tarcza antykryzysowa – świadczenie postojowe z ZUS – aktualizacja na dzień 18.04.2020

 Świadczenie postojowe a podatek dochodowy PIT

 Zgodnie z art. 52m ust. 1 ustawy PIT świadczenie postojowe nie stanowi przychodu, a zatem nie podlega opodatkowaniu.

Stan prawny na dzień 14.08.2020 r.

radca prawny Magdalena Mendyka-Moniuszko

Kancelaria Radcy Prawnego Warszawa